Dochody menedżerów – efektywne metody opodatkowania

Pakiet medyczny, telefon i samochód służbowy to dzisiaj standard benefitów dla menedżera. Jak więc zachęcić dobrego specjalistę do pozostania w firmie? Czy da się efektywnie podnieść wynagrodzenie netto pracownika bez ponoszenia przy tym dodatkowych kosztów? Odpowiedzią może być odpowiednie ustrukturyzowanie wynagrodzenia.

 

Zgodnie z ustawą o PIT dochody członków zarządów, członków rad nadzorczych, przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub innych umów o podobnym charakterze są klasyfikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście i jako takie podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej (18 proc. i 32 proc.). Co więcej podmioty wypłacające tego rodzaju wynagrodzenia są obowiązane pobrać od nich zaliczki na podatek dochodowy oraz składki na ubezpieczenie społeczne, podobnie jak w przypadku umów o pracę. Takie wnioski wynikają z tegorocznej uchwały Sądu Najwyższego (uchwała siedmiu sędziów SN z 17 czerwca 2015 r., sygn. III UZP 2/15), który orzekł, że tytułem do podlegania ubezpieczeniom społecznym przez członka zarządu, który zawarł ze spółką umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania w ramach prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej jest umowa o świadczenie usług, a nie prowadzona działalność gospodarcza. Oznacza to, że pomimo prowadzenia przez menedżera działalności gospodarczej, składki od jego wynagrodzenia będzie musiała odprowadzić spółka, dla której świadczy usługi, a nie sam menedżer.

Przychód to nie tylko pensja

Dotychczas wiele przedsiębiorstw nie odprowadzało w takim przypadku składek od wynagrodzeń menedżerów, uznając, że będą one odprowadzone z tytułu działalności gospodarczej. Ma to istotne znaczenie w dwóch wymiarach:

  • Po pierwsze, odnośnie do wysokości płaconych składek – składki z działalności gospodarczej można opłacić ryczałtem, przyjmując za podstawę 60 proc. prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego ogłoszonego na dany rok kalendarzowy. Natomiast składki od umowy o świadczenie usług będą odprowadzane od wynagrodzenia faktycznie otrzymywanego przez menedżera.

  • Po drugie, jeśli firma nie odprowadzała dotychczas składek od wynagrodzenia menedżera, po jej stronie mogła powstać zaległość wobec ZUS, a to z kolei doprowadziło do nieprawidłowego rozliczenia PIT. Zatem konieczna będzie w takim przypadku zarówno korekta rozliczeń składek, jak i deklaracji PIT.

Sprawa jest o tyle istotna, że przychód podlegający opodatkowaniu i oskładkowaniu to nie tylko sama pensja zarządzającego. Do wynagrodzenia należy doliczyć jeszcze auto służbowe i telefon komórkowy – wykorzystywane do celów prywatnych, koszt wynajęcia mieszkania przez firmę, wartość abonamentu medycznego, kart sportowych, ewentualne szkolenia, kursy, np. lekcje języka obcego, koszt ubezpieczenia OC wykupionego dla członka zarządu itp. Wszystkie te dodatki mogą znacząco zwiększyć wartość podstawy podlegającej co miesiąc opodatkowaniu i oskładkowaniu. Również niektóre świadczenia wypłacane po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umowy z menedżerem mogą podlegać opodatkowaniu na tych samych zasadach co samo wynagrodzenie, np. odszkodowanie za powstrzymywanie się od działalności konkurencyjnej przez okres obowiązywania zakazu konkurencji.
Powstaje zatem pytanie, czy istnieje w takim razie możliwość zmniejszenia obciążeń podatkowych i składkowych wynagrodzeń menedżerów? Wydaje się, że tak. Będzie to zależało przede wszystkim od formy prawnej, w jakiej zatrudniono menedżera.

Umowa o pracę

Taka forma współpracy wiąże się z najwyższym opodatkowaniem (skala podatkowa) i pełnym oskładkowaniem. Korzystne jest jednak udostępnienie w ramach umowy o pracę samochodu służbowego do celów prywatnych, obowiązuje bowiem opodatkowanie ryczałtem (wartość nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi wyniesie 250 zł miesięcznie albo 400 zł miesięcznie w zależności jedynie od pojemności silnika, a bez względu na wartość i klasę auta). Korzystne może być również udostępnienie w ramach umowy o pracę abonamentu medycznego, ponieważ istnieje możliwość wyłączenia większej części jego wartości z podstawy oskładkowania. Konieczne są do tego odpowiednie zapisy w regulaminie wynagradzania oraz współfinansowanie, choćby symboliczne przez pracownika.

Powołanie w drodze uchwały

Członek zarządu może pełnić swoje funkcje również na podstawie powołania w formie uchwały zgromadzenia wspólników. Uchwała określa wówczas wynagrodzenie przysługujące za pełnione obowiązki. W takim przypadku od wynagrodzenia nie będą pobierane składki na ubezpieczenie społeczne, a jedynie zaliczki na podatek dochodowy (według skali). Zostało to potwierdzone już wielokrotnie w interpretacjach ZUS (np. pismo z 9 października 2015 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych, DI/100000/43/1070/2015). Osoba taka nie będzie również objęta tytułem do obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego, choć może warto ubezpieczyć ją dobrowolnie, jeśli nie podlega ubezpieczeniu z żadnego innego tytułu. Ponowne objęcie ubezpieczeniem zdrowotnym po prezerwie w opłacaniu składek wymaga bowiem uiszczenia odpowiedniej opłaty dodatkowej. Jej wysokość zależy od okresu, w którym dana osoba nie była objęta ubezpieczeniem zdrowotnym.
Wadą tego rozwiązania jest to, że stosunki pomiędzy członkiem zarządu a spółką regulują wówczas jedynie ogólnie przepisy k.s.h., a nie indywidualnie zwarta umowa. Powołanie nie wyklucza jednak zawarcia z członkiem zarządu innej, dodatkowej umowy, np. o pracę czy o świadczenie usług, bardziej szczegółowo regulującej stosunki ze spółką. Wówczas wynagrodzenie z każdego tytułu będzie rozliczane oddzielnie, tj. oddzielnie z umowy o pracę i oddzielnie z powołania. Ważne, że od 1 stycznia 2015 roku takiego schematu nie można stosować już do członków rad nadzorczych, gdyż ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych wymaga obecnie odprowadzenia składek nawet w przypadku powołania uchwałą do rady nadzorczej.

Działalność gospodarcza i dodatkowe świadczenia

Ciekawym rozwiązaniem jest rozbicie usług świadczonych na rzecz firmy na dwie kategorie: usługi zarządzania oraz innego rodzaju świadczenia. Wynagrodzenie z tytułu zarządzania będzie wówczas opodatkowane według skali (18 proc. i 32 proc.) jako działalność wykonywana osobiście. Pozostałe usługi mogą być natomiast świadczone w ramach działalności gospodarczej i opodatkowane podatkiem liniowym (19 proc.). Na przykład przy połączeniu powołania do zarządu i dodatkowych usług doradczych w ramach działalności gospodarczej wynagrodzenie z tytułu powołania będzie opodatkowane według skali, ale nie będzie obciążone składkami na ubezpieczenie społeczne. Z kolei wynagrodzenie z tytułu dodatkowych usług będzie mogło być objęte podatkiem liniowym i ryczałtowymi składkami na ubezpieczenie społeczne (60 proc. prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego).

Dodatkowe usługi doradcze mogą obejmować różnego rodzaju działania, np. usługi doradcze dotyczące przepływu środków finansowych w spółce, zapewnienie płynności finansowej w spółce, usługi doradcze dotyczące zatrudnienia w spółce, usługi doradcze związane ze specjalistyczną wiedzą w danej dziedzinie, prowadzenie konkretnych projektów, działania marketingowo-reklamowe na rzecz spółki, przygotowywanie raportów i analiz, monitoring rynku itp.

Określając zakres usług w umowie oraz zasady wykonywania umowy należy jednak bardzo uważać, żeby świadczenia dodatkowe (doradcze) nie stanowiły jednocześnie usług zarządzania i aby w efekcie nie doszło do zawarcia kontraktu menedżerskiego, klasyfikowanego jako działalność wykonywana osobiście podlegająca opodatkowaniu według skali.

Kontrakt menedżerski nie został zdefiniowany w ustawach podatkowych. Jednak Naczelny Sąd Administracyjny dokonując analizy istoty kontraktów menedżerskich, wskazał kilka istotnych ich cech, którymi są:

  • osobista odpowiedzialność menedżera wobec właściciela za efekt świadczonych usług;
  • samodzielne wykonywanie obowiązków przez menedżera, co oznacza brak podległości służbowej właścicielowi i pracownikom przedsiębiorstwa;
  • brak konieczności wykonywania działalności w sposób ciągły (powtarzalny), stały i zorganizowany.

Dlatego umowa o świadczenie dodatkowych usług doradczych powinna zawierać pewne postanowienia minimalizujące ryzyko uznania jej za kontrakt menedżerski. Na przykład zobowiązanie do świadczenia usług według wskazówek dostarczonych przez spółkę, prawo spółki do dokonania w każdym czasie kontroli wykonywania usług, wyłączenie prawa do reprezentowania spółki na zewnątrz w ramach umowy.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zgodnie z ustawą o PIT za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  • odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
  • są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;
  • wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Należy zatem umiejętnie umieścić w kontrakcie wymogi dla umów zawieranych w ramach działalności gospodarczej, tak aby jednocześnie umowa nie wypełniła cech kontraktu menedżerskiego. Na przykład kontraktor świadczy usługi według wskazówek spółki, ale w miejscu i czasie wybranym przez siebie. Dodatkowo kontraktor ponosi ryzyko gospodarcze związane ze świadczonymi na rzecz spółki usługami doradczymi.

Alternatywne formy wynagradzania

Na koniec warto wspomnieć o alternatywnych formach wynagradzania, stanowiących znakomity element motywacyjny, które jednocześnie pozwalają osiągnąć korzyści podatkowe. Przykładem mogą być różnego rodzaju programy motywacyjne, w których wysokość wynagrodzenia uzależniona jest od wyników finansowych osiąganych przez menedżera i polega na nabywaniu przez niego instrumentów finansowych.

Mogą to być również opcje na akcje (czyli prawo do nabycia akcji spółki po z góry określonej cenie). Taki instrument może zachęcać także do lojalności wobec pracodawcy, gdyż zazwyczaj do nabycia prawa do akcji wymagany jest określony staż pracy w danej firmie.

 

Ważny jest fakt, że przychód z tego tytułu może być zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, a nie np. z tytułu umowy o pracę. Podlega on wówczas opodatkowaniu według stawki 19 proc. Ponadto spółka nie musi pobierać zaliczek na podatek, gdyż menedżer (pracownik) rozlicza dochód sam po sprzedaży akcji / realizacji praw.

 

Taka forma wynagradzania wymaga jednak odpowiedniego przygotowania, stworzenia właściwego regulaminu lub innej podstawy prawnej. Od tego bowiem jaki kształt prawny przybierze program motywacyjny, zależało będzie jego opodatkowanie. Wniosek taki wynika również z orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie zawsze jest korzystne.

Innym problemem jaki może pojawić się na tym tle, jest różne traktowanie tego rodzaju gratyfikacji w różnych krajach. Przykładowo w Wielkiej Brytanii wspomniany rodzaj wynagrodzenia klasyfikowany jest jako dochód z umowy o pracę, podczas gdy w Polsce, jak wspomniano powyżej, jako dochód z kapitałów pieniężnych. Takie rozbieżne stanowisko władz podatkowych z różnych jurysdykcji może w efekcie prowadzić do podwójnego opodatkowania dochodu, kiedy polski rezydent podatkowy otrzymuje wynagrodzenie z zagranicy (np. Wielkiej Brytanii). Tym bardziej istotna jest odpowiednia strukturyzacja danego programu motywacyjnego.

Podsumowanie

Każda z powyżej opisanych form wynagradzania kadry menedżerskiej ma swoje plusy i minusy. Możliwe jest też łączenie różnych form, tj. wypłata wynagrodzenia z różnych podstaw, tak aby uzyskać optymalną strukturę. W każdym przypadku bardzo istotna jest treść zawieranych kontraktów. Nawet jedno niefortunnie sformułowane zdanie w umowie może zmienić jej klasyfikację podatkową. Ponadto czynności opisane w umowach muszą być faktycznie wykonywane na rzecz spółki, nie może to być jedynie fikcyjne ustalenie. Z kolei programy lojalnościowe w postaci nabywania opcji na akcje wymagają wprowadzenia odpowiedniego programu (regulaminu), warto również potwierdzić jego działanie interpretacją podatkową. O wiążące interpretacje prawa można występować również do ZUS.

przewiń do góry